7月15日至18日，黨的二十屆三中全會勝利召開，審議通過了《中共中央關(guān)于進一步全面深化改革、推進中國式現(xiàn)代化的決定》（以下簡稱《決定》）。國控集團所屬安徽國資研究院近期將從財稅體制改革、國企改革深化、新質(zhì)生產(chǎn)力、“兩類公司”、“十五五”規(guī)劃等角度推出系列解讀文章，為推進國資國企高質(zhì)量發(fā)展貢獻智慧和力量。

《決定》對財稅體制改革進行了全面而深刻的部署，不僅涉及預(yù)算制度的健全、稅收制度的優(yōu)化，還關(guān)乎政府間財政關(guān)系的調(diào)整以及非稅收入管理等方面，為構(gòu)建更加公平、高效、透明的財稅體系指明了方向。本文將從預(yù)算改革、稅制改革以及央地支出責(zé)任分配三個角度，對《決定》相關(guān)內(nèi)容進行解讀。

（一）將各類政府相關(guān)收入納入預(yù)算管理

《決定》提出“健全預(yù)算制度，加強財政資源和預(yù)算統(tǒng)籌，把依托行政權(quán)力、政府信用、國有資源資產(chǎn)獲取的收入全部納入政府預(yù)算管理”。

國家財政預(yù)算包含一般公共預(yù)算、政府性基金預(yù)算、國有資本經(jīng)營預(yù)算和社保基金預(yù)算“四本賬”。由于國有資本經(jīng)營預(yù)算占比較小，社?；鹁哂袑？顚Ｓ玫奶攸c，因此過去更多關(guān)注一般公共預(yù)算和政府性基金預(yù)算前兩本賬。當(dāng)前經(jīng)濟回升向好面臨諸多挑戰(zhàn)，一般公共預(yù)算與政府性基金收入增長放緩甚至轉(zhuǎn)負(fù)，且加強逆周期調(diào)節(jié)要求財政支出更加有力，使得財政收支缺口總體呈現(xiàn)擴大趨勢。為有效補充財政資源并統(tǒng)籌安排支出，《決定》提出將“依托行政權(quán)力、政府信用、國有資源資產(chǎn)獲取的收入全部納入政府預(yù)算管理”，從三本賬經(jīng)營狀況來看，提高國有資本經(jīng)營預(yù)算占比或?qū)⒊蔀檠a充財政、統(tǒng)籌支出的途徑之一。

資料來源：Wind

圖1 一、二本賬收支壓力較大

根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于2022年度國有資產(chǎn)管理情況的綜合報告》，我國現(xiàn)有四類國有資產(chǎn)和資源包含非金融國有企業(yè)資產(chǎn)（339.5萬億元）、金融國有資產(chǎn)（400.9萬億元）、行政事業(yè)性國有資產(chǎn)（59.8萬億）以及土地、水等國有自然資源資產(chǎn)。當(dāng)前國有資本經(jīng)營預(yù)算在財政“四本賬”中規(guī)模較低：2023年整體收入規(guī)模6743.61億元，僅為一般公共預(yù)算收入的3.1%，政府性基金預(yù)算收入的9.5%。結(jié)合《國務(wù)院關(guān)于進一步完善國有資本經(jīng)營預(yù)算制度的意見》（國發(fā)〔2024〕2號）提出的“擴大國有資本經(jīng)營預(yù)算覆蓋范圍”，“健全國有獨資企業(yè)和國有獨資公司收益上交機制”，“優(yōu)化國有控股、參股企業(yè)國有股收益上交機制”等要求來看，預(yù)計 未來或?qū)⑼ㄟ^將更多國有企業(yè)納入國有資本經(jīng)營預(yù)算、明確各類國企利潤上繳比例等方式，加強國有資本經(jīng)營預(yù)算收入管理。

資料來源：Wind

圖2 國有資本經(jīng)營收入占比較低

（二）“零基預(yù)算”打破支出“慣性”

《決定》提出“深化零基預(yù)算改革”。

零基預(yù)算指從零開始評估和制定每個周期的預(yù)算，其改革目標(biāo)在于打破支出“只增不減”的固化模式，實現(xiàn)財政支出“有保有壓”。我國在20世紀(jì)90年代和21世紀(jì)初進行了兩輪零基預(yù)算試點。90年代中期至末期，陜西渭南、遼寧撫順、海南、湖北等多個省市先后試點，通過強化定額管理、統(tǒng)一預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)等方式實施，最終由于地方政府預(yù)算自主權(quán)有限、工作量大大增加等原因，零基預(yù)算被傳統(tǒng)“基數(shù)+增長”模式所取代。

21世紀(jì)初至今，隨著財政體制改革的深化，廣東、陜西、貴州等多個省市再次嘗試零基預(yù)算，主要做法包括取消支出基數(shù)，重新以零為基點審定預(yù)算；細(xì)化預(yù)算編制，提高精準(zhǔn)性；健全財政供養(yǎng)分類定員定額標(biāo)準(zhǔn)體系；強化預(yù)算績效管理，提高資金使用效益；統(tǒng)籌整合專項資金，集中財力辦大事以及清理現(xiàn)行財政支出政策。2021年4月，《國務(wù)院關(guān)于進一步深化預(yù)算管理制度改革的意見》（國發(fā)〔2021〕5號）進一步明確“積極運用零基預(yù)算理念，打破支出固化僵化格局，合理確定支出預(yù)算規(guī)?！钡囊?，強調(diào)預(yù)算管理制度改革中零基預(yù)算的重要性。

（一）研究適用新業(yè)態(tài)的稅收制度

《決定》提出“研究同新業(yè)態(tài)相適應(yīng)的稅收制度”。

根據(jù)統(tǒng)計制度及分類標(biāo)準(zhǔn)，新業(yè)態(tài)指“順應(yīng)多元化、多樣化、個性化的產(chǎn)品或服務(wù)需求，依托技術(shù)創(chuàng)新和應(yīng)用，從現(xiàn)有產(chǎn)業(yè)和領(lǐng)域中衍生疊加出的新環(huán)節(jié)、新鏈條、新活動形態(tài)，具體表現(xiàn)為：一是以互聯(lián)網(wǎng)為依托開展的經(jīng)營活動；二是商業(yè)流程、服務(wù)模式或產(chǎn)品形態(tài)的創(chuàng)新；三是提供更加靈活、快捷的個性化服務(wù)”。從產(chǎn)值占比和征稅操作難度來看，《決定》此條或更多針對“數(shù)字經(jīng)濟”。

與傳統(tǒng)經(jīng)濟模式相比，數(shù)字經(jīng)濟高度依賴于無形資產(chǎn)和數(shù)據(jù)資源，交易過程電子化且跨地域性強，導(dǎo)致稅基估值難以確定，納稅主體分散且難追蹤，同時課稅對象界限也變得模糊，傳統(tǒng)稅收征管模式有所失效。據(jù)歐盟委員會的相關(guān)報告估計，數(shù)字企業(yè)較傳統(tǒng)企業(yè)具有明顯的“稅負(fù)優(yōu)勢”：數(shù)字公司在歐盟地區(qū)的平均有效稅率為9.5％，而歐盟傳統(tǒng)公司的有效稅率為23.2％。

從國際經(jīng)驗來看，歐洲部分國家已經(jīng)逐步將數(shù)字經(jīng)濟納入稅收實踐范疇，并采取了多種應(yīng)對措施，如明確稅收管轄權(quán)、制定專門的稅收政策、提供稅收優(yōu)惠政策以鼓勵數(shù)字化轉(zhuǎn)型、簡化稅務(wù)申報流程、加強國際稅收合作、推動稅收征管數(shù)字化轉(zhuǎn)型以及實施數(shù)字稅方案等。于我國而言，借鑒國際經(jīng)驗并結(jié)合本國實際情況，逐步探索和完善適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的財稅體系是大勢所趨，但短期仍需要客觀評估各項措施的影響。從《決定》提法來看，研究一詞也表明相關(guān)稅收制度仍處于探索階段。

（二）規(guī)范稅收優(yōu)惠政策

《決定》提出“全面落實稅收法定原則，規(guī)范稅收優(yōu)惠政策，完善對重點領(lǐng)域和關(guān)鍵環(huán)節(jié)支持機制”。

我國共有18個稅種，當(dāng)前已有13個稅種完成立法，其中個人所得稅、企業(yè)所得稅、車船稅于黨的十八大前完成立法；黨的十八大后立法進程明顯加快，陸續(xù)完成環(huán)境保護稅、船舶噸稅等10個稅種立法。余下5個稅種中，房產(chǎn)稅相關(guān)安排已在《決定》第（44）條“健全社保保障體系”中的“完善房地產(chǎn)稅收制度”有所體現(xiàn)，當(dāng)前形勢下立法條件尚不成熟；城鎮(zhèn)土地使用稅從征收、適用政策等角度來看與房產(chǎn)稅較為類似，此前已有將其與房產(chǎn)稅進行合并的考慮。因此，稅收法定的重點是增值稅、消費稅和土地增值稅，三個稅種當(dāng)前已步入公開征求意見或是二審階段，預(yù)計在不久的將來逐步完成立法。

2013年起，國家多次提出規(guī)范稅收優(yōu)惠，十八屆三中全會明確提出“按照統(tǒng)一稅制、公平稅負(fù)、促進公平競爭的原則，加強對稅收優(yōu)惠特別是區(qū)域稅收優(yōu)惠政策的規(guī)范管理。稅收優(yōu)惠政策統(tǒng)一由專門稅收法律法規(guī)規(guī)定，清理規(guī)范稅收優(yōu)惠政策”。2014年12月，國務(wù)院發(fā)布《國務(wù)院關(guān)于清理規(guī)范稅收等優(yōu)惠政策的通知》，要求全面規(guī)范清理優(yōu)惠政策，但鑒于當(dāng)時情況復(fù)雜，規(guī)范清理被“緩期執(zhí)行”。今年上半年，國務(wù)院發(fā)布《公平競爭審查條例》提出：“起草單位起草的政策措施，沒有法律、行政法規(guī)依據(jù)或者未經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，不得含有下列影響生產(chǎn)經(jīng)營成本的內(nèi)容：（一）給予特定經(jīng)營者稅收優(yōu)惠；（二）給予特定經(jīng)營者選擇性、差異化的財政獎勵或者補貼；（三）給予特定經(jīng)營者要素獲取、行政事業(yè)性收費、政府性基金、社會保險費等方面的優(yōu)惠；（四）其他影響生產(chǎn)經(jīng)營成本的內(nèi)容”。

當(dāng)前地方稅收優(yōu)惠競爭不僅破壞了市場競爭環(huán)境、扭曲資源配置，還影響了財政收入和公共服務(wù)質(zhì)量。規(guī)范稅收優(yōu)惠不僅利于維護公平的市場競爭環(huán)境，促進形成全國統(tǒng)一的市場體系，同樣有助于增加稅收收入，穩(wěn)定宏觀稅負(fù)。今年已來，已有多地開始對稅收優(yōu)惠、稅收返還、園區(qū)返稅、納稅貢獻獎勵等一系列政策進行專項清理。結(jié)合《決定》提出的“完善對重點領(lǐng)域和關(guān)鍵環(huán)節(jié)支持機制”，預(yù)計未來將推動全面減稅降費向結(jié)構(gòu)減稅降費轉(zhuǎn)變，減稅降費將更聚焦于支持重點領(lǐng)域和關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

（三）改革個人所得稅

《決定》提出“完善綜合和分類相結(jié)合的個人所得稅制度，規(guī)范經(jīng)營所得、資本所得、財產(chǎn)所得稅收政策，實行勞動性所得統(tǒng)一征稅”。

個人所得稅自1980年初步確立以來，經(jīng)歷了多次重要的改革和調(diào)整。從最初的簡單分類稅制，到1994年建立更為細(xì)致的分類個人所得稅制，再到2018年實現(xiàn)由分類稅制向綜合與分類相結(jié)合稅制的重大轉(zhuǎn)變。歷次改革通過提高費用扣除標(biāo)準(zhǔn)、調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)、增加扣除項目等方式，減輕納稅人負(fù)擔(dān)，促進稅收公平。

當(dāng)前分類所得稅制下，9類個人收入存在一定的稅率差異：綜合所得（工資、薪金所得，勞務(wù)報酬所得，稿酬所得，特許權(quán)使用費所得）適用7級超額累進稅率，稅率從3%至45%不等；經(jīng)營所得適用5級超額累進稅率，稅率從5%至35%不等；其他所得（利息、股息、紅利所得，財產(chǎn)租賃所得，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得和偶然所得）適用20%的比例稅率。從稅收貢獻比例來看，根據(jù)學(xué)者測算，2021年工資收入占居民可支配收入的55.9%，貢獻64.5%的個稅收入；經(jīng)營所得占居民收入的16.8%，僅貢獻7.1%的個稅收入，反映綜合所得稅負(fù)相對過重。

資料來源：姜英愛《個人所得稅綜合所得擴圍改革研究——論經(jīng)營所得的納入》

圖3 綜合所得稅負(fù)壓力較大

外部經(jīng)驗表明，實行居民所得統(tǒng)一征稅有利于更好推動稅負(fù)公平，發(fā)揮個稅征收的收入分配二次調(diào)節(jié)作用。以美國為例，美國當(dāng)前實行綜合所得稅制，對納稅人全年不同來源的應(yīng)稅所得進行綜合，扣除相應(yīng)的不予計列項目、分項扣除項目和個人寬免額后，就其余額按累進稅率計征所得稅。美國稅務(wù)基金會數(shù)據(jù)顯示，2020年美國調(diào)整所得水平（AGI)在前1%的人群繳納了42.3%的個人所得稅；而AGI水平在50%及以下的人群僅繳納了2.3%的個人所得稅。借鑒國際經(jīng)驗平衡勞動所得與經(jīng)營所得的稅負(fù)差異，探索適合我國國情的統(tǒng)一征稅制度，對于促進稅負(fù)公平、優(yōu)化收入分配具有重要意義。

（一）多措并舉增加地方財力

1.穩(wěn)步下放消費稅

《決定》提出“推進消費稅征收環(huán)節(jié)后移并穩(wěn)步下劃地方”。

消費稅是針對特定消費品在生產(chǎn)、委托加工或進口環(huán)節(jié)征收的間接稅，屬于中央稅。2023年我國國內(nèi)消費稅收入為1.61萬億元，約占全國稅收收入的8.9%，為我國第三大稅種，其中煙草（53%）、成品油（33%）、汽車（7%）和酒類（5%）是主要貢獻品種。

《決定》發(fā)布后，財政部副部長王東偉表示：“財政部考慮將推進消費稅征收環(huán)節(jié)后移并穩(wěn)步下劃地方，統(tǒng)籌考慮中央與地方收入劃分、稅收征管能力等因素，分品目、分步驟穩(wěn)妥實施，拓展地方收入來源，引導(dǎo)地方改善消費環(huán)境”。當(dāng)前四大重點消費品類中，煙草實行專賣制度，即國家對生產(chǎn)、銷售、進出口業(yè)務(wù)實行壟斷經(jīng)營、統(tǒng)一管理，一定程度上實現(xiàn)全流程閉環(huán)，具備征收后移至批發(fā)、零售環(huán)節(jié)的條件；成品油和酒類因其零售較為分散（主要銷售端在各地加油站、各地酒類經(jīng)銷商），征收后移難度相對較大；汽車流通鏈條短，各地均有明確的汽車上牌管理規(guī)范，零售環(huán)節(jié)相對易于把控，且豪華汽車當(dāng)前已被征收10%消費稅，操作細(xì)節(jié)成熟，具備后移征收條件。若將消費稅收入（僅考慮煙酒油車）全部下劃地方，從金額來看，廣東、江蘇、浙江、山東、四川等消費能力強、稅收基數(shù)大的省份將獲得更多稅收補充；從比例來看，西藏、青海、寧夏、海南、吉林等財政收入較少的省份將獲得更大比例的稅收補充。但考慮消費稅下放將削弱中央的轉(zhuǎn)移支付能力，若轉(zhuǎn)移支付同比例減少，中西部地區(qū)“綜合財力”未必增加，未來改革設(shè)計中或?qū)⒖紤]適當(dāng)維持中西部轉(zhuǎn)移支付水平作為彌補。

2.優(yōu)化稅收分享比例

《決定》提出“優(yōu)化共享稅分享比例”。

現(xiàn)有18個稅種可劃分為中央稅、地方稅以及中央與地方共享稅三大類。中央稅包括國內(nèi)消費稅、關(guān)稅車輛購置稅和船舶噸稅。地方稅包括土地增值稅、契稅、房產(chǎn)稅等8個稅種。4個中央稅和8個地方稅合計收入約4.26萬億，約占2022年稅收收入的25.6%；6個中央與地方共享稅合計收入約12萬億，約占2022年稅收收入的72.1%。其中國內(nèi)增值稅收入規(guī)模最大，2022為4.9萬億（受大規(guī)模留抵退稅影響），2023年為6.9萬億，央地按“五五分成”；其次是企業(yè)所得稅和個人所得稅，2022年分別為4.4和1.5萬億，央地按“六四分成”；其余共享稅中，印花稅中的“證券交易印花稅”歸中央、“其他印花稅收入”歸地方，城市維護建設(shè)稅中“鐵道部門、各銀行總行、各保險總公司集中繳納的部分”歸中央、其余歸地方；資源稅中海洋石油企業(yè)繳納部分歸中央，其余歸地方。后續(xù)若進一步優(yōu)化國內(nèi)增值稅、企業(yè)所得稅和個人所得稅的央地共享比例，預(yù)計地方比例每提升10%，將為地方帶來1萬億以上的收入提升（2023年三大稅種合計約12.8萬億）。

資料來源：Wind

圖4 中央地方稅收分享情況

3.合并建立地方附加稅

《決定》提出“研究把城市維護建設(shè)稅、教育費附加、地方教育附加合并為地方附加稅，授權(quán)地方在一定幅度內(nèi)確定具體適用稅率”。

城市維護建設(shè)稅（以下簡稱城建稅）和教育費附加都是依據(jù)消費稅和增值稅進行征收的附加稅，計算方式為（增值稅稅額+消費稅稅額）*稅率。其中城建稅分為三檔稅率（市區(qū)7%，縣鎮(zhèn)5%，其他1%），教育費附加分為兩檔（城市3%，地方2%）。這三個附加稅大多屬于地方，進行合并管理有利于提高征收效率。改革后，地方可通過一定幅度內(nèi)調(diào)節(jié)稅率增加財政收入。根據(jù)2023年全國增值稅+消費稅總額（超8.5萬億元）進行測算，地方附加稅提升1個百分點可帶來850億元收入，約占地方一般公共預(yù)算收入的千分之七。

4.下沉非稅收入

《決定》提出“規(guī)范非稅收入管理，適當(dāng)下沉部分非稅收入管理權(quán)限，由地方結(jié)合實際差別化管理”。

一般公共預(yù)算的非稅收入包括專項收入、行政事業(yè)性收費、罰沒收入、國有資本經(jīng)營收入、國有資源（資產(chǎn)）有償使用收入和其他收入。其中國有資源（資產(chǎn)）有償使用收入規(guī)模最大，2022年達(dá)14578.9億元，約占當(dāng)年非稅收入的39.4%。此次《決定》或更多針對國有資源（資產(chǎn)）有償使用收入下沉。由于地方政府對本地區(qū)的經(jīng)濟發(fā)展水平和資源稟賦了解更深入，由地方政府安排國有資源（資產(chǎn)）的有償使用能夠更快響應(yīng)當(dāng)?shù)匦枨?，提高資源配置效率，滿足地方發(fā)展需要。

資料來源：Wind

圖5 國有資源（資產(chǎn)）有償使用收入占比較大

（二）增強中央支出責(zé)任

《決定》提出“適當(dāng)加強中央事權(quán)、提高中央財政支出比例。中央財政事權(quán)原則上通過中央本級安排支出，減少委托地方代行的中央財政事權(quán)。不得違規(guī)要求地方安排配套資金，確需委托地方行使事權(quán)的，通過專項轉(zhuǎn)移支付安排資金”。

收入角度來看，自1994年實行分稅制改革后，中央財政收入比重由1993年的22%提升至1994年的55.7%，2010年以后，中央財政收入占比下降至50%以上，此后中央與地方財政收入比基本維持在46：54。支出角度來看，分稅制改革后，地方支出責(zé)任不斷加重，支出占比由1994年的71.7%提升至2022年的86.35%。央地之間財權(quán)和事權(quán)不平衡加劇。

資料來源：Wind

圖6 央地收支占比

2016年，國務(wù)院出臺了《關(guān)于推進  中央與地方財政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革的指導(dǎo)意見》，隨后2018-2023年印發(fā)基本公共服務(wù)領(lǐng)域、醫(yī)療衛(wèi)生領(lǐng)域、科技領(lǐng)域、教育領(lǐng)域等9個具體領(lǐng)域的支出劃分方案，形成了“1+N”的政策體系。但實際效果來看，2016年-2022年中央支出占比仍下滑近1個百分點，僅在外交、國防、糧油物資儲備等少數(shù)領(lǐng)域占據(jù)支出主導(dǎo)地位，在一般公共服務(wù)、科學(xué)技術(shù)、教育等公共效益外溢明顯的領(lǐng)域支出占比均有所下滑。此次《決定》明確提出“適當(dāng)加強中央事權(quán)、提高中央財政支出比例”，預(yù)計將在基礎(chǔ)性、長遠(yuǎn)性的科技研究，跨地區(qū)的基建投資、價格補貼等全國性宏觀調(diào)控以及其他外溢性強的公共領(lǐng)域強化中央支出責(zé)任。